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企业税收筹划研究
学会理论研究  |  csczljj  |  喜欢收藏  |  2015-08-03 16:49:42  |  点击
1. 绪论
    随着中国社会主义市场经济的迅猛发展,随着中国加入WTO,融入世界经济一体化的进程,税收筹划作为一门新学科、一种经济行为、一个朝阳行业,正向大步我们走来。如格言所说:“世界上只有两件事是不可避免的,那就是税收和死亡。”面对税收,“愚者逃税,蠢者偷税,智者避税,高者筹划”。随着改革开放的深入,经济的迅速发展,企业税收筹划成为了企业经营中的一大重要法宝。为了更好的理解与应用税收筹划,让纳税人更好的了解税收筹划的重要性,本文将着重以流转税中的增值税,所得税中的企业所得税这两大税种的筹划为详细分析对象,剖析企业税收筹划以及税收筹划的风险与规避,其他税种的筹划本文不做解说。
2. 税收筹划的概述
    2.1 税收筹划的概念
    税收筹划(Tax Planning)也称纳税筹划或税务筹划,是指通过纳税人经营活动的安排,实现缴纳最低的税收。也就是纳税人依据所涉及的税境(Tax Boundary)和现行税法,遵循税收国际惯例,在遵守税法,尊重税法的前提下,对企业涉税事项进行的旨在减轻税负,有利于实现企业财务目标的谋划、对策与安排。
    2.2 税收筹划的起源和发展
    1935年,英国上议院议员汤姆林爵士发表司法声明:“任何人都有权安排自己的事务,依据法律这样做可以少缴税,只要法律没有特别的规定,即使他从这些安排中获得了利益,也是法律许可的,不能强迫他多缴税。”此观点提出后,得到各界的认同,自此税收筹划开始了高速发展。在我国,税收筹划是一个朝阳行业,随着改革开放的不断深入与社会主义市场经济的发展,人们逐步认识到税收筹划的重要性。它不仅符合国家税收立法意图,是纳税人纳税意识提高的必然结果和具体表现,更是维护纳税人自身合法权益的重要组成部分。
2.3 税收筹划与法律的关系
在我国,一切权利属于人民,国家机关的权利是人民赋予的,企业或公民的行为,凡是法律没有明文规定的,私人和部门自动享有该权利。因此,税收筹划是纳税人的权利,受到法律的保护。在市场经济下,国家承认企业的独立法人地位,企业行为自主化,企业利润独立化,企业作为独立法人所追求的目标是如何最大限度地,合理合法地满足自身的经济利益。税收筹划是纳税人的一项基本权利,税收筹划所得的收益属合法收益,税收筹划是企业对其资产、收益的正当维护,属于企业应有的经济权利。因此税收筹划是维护企业合法权益的重要手段。
    2.4 税收筹划的特征和基本原则
    正确使用税收筹划能保护企业利益,但使用不当则会适得其反,要想使用好税收筹划必须先了解税收筹划的特点和基本原则。特点主要有合法性、筹划性、目的性、风险性和专业性。即在合法的前提下,避开风险有目的的进行专业的税收筹划。在开展税收筹划时,企业一定要保持清醒的头脑,遵守基本原则,坚持好守法原则、自我保护原则、成本效益原则、时效性原则、整体性原则和风险效益均衡原则,不能盲目跟风,合法安全的进行税收筹划。
    2.5 税收筹划的范围和目标
    税收筹划主要是对以下几个方面进行,如税种的税负弹性,税基的可调整性,税率的差异性,纳税成本的大小,货币的时间价值等方面,以实现税收筹划的目标。税收筹划的目标是通过恰当的履行纳税义务,实现涉税零风险,纳税成本最低,获取最大的资金时间价值,使得税收负担最低和税后利润最大。实现税收筹划目标,保证企业利益是税收筹划的最终追求。
    2.6 税收筹划的作用与必然性
    税收筹划的运用有助于企业降低税收成本,增加税后利益,实现经济利益最大化,提高企业的经营管理水平和财务管理水平,增强企业的竞争力,有助于优化产业结构和资源合理配置,促进经济增长和税收长期增长。这使得税收筹划的兴起成为了必然,也使得企业税收筹划成为现代企业理财活动的重要内容。
    3. 增值税筹划
    3.1 增值税的概念与增值税筹划的重要性
    增值税是对在我国境内从事销售货物或提供加工,修理修配业劳务,以及从事出口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象征收的一种税。
商品税是我国现在的主体税,在所有税收中占据绝对优势。其中的增值税是我国第一大税种,纳税人在税收筹划时应予以高度重视。正确的利用增值税筹划能有利于促进企业生产经营结构的合理化,有利于制定合理的价格,增强企业竞争力。增值税筹划的重要性显而易见。
    3.2 增值税筹划的途径与案例
    增值税筹划要从增值税的特点着手,一般可从税基、税率、税收优惠政策、纳税期限等方面筹划,主要有以下几种途径。
    3.2.1 兼营税率筹划
《增值税暂行条例》规定:“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务,应当分别核算不同税率货物或者劳务的销售额。未分别核算销售额的,从高税率。其中,不同税率是指17%和13%的税率。如粮食、食用植物油、自来水、暖气、冷气、热水、煤气、石油液化气、沼气、居民有煤炭制品,书、报纸杂志,饲料、化肥、农药、农机、农膜以及国务院规定的其他货物等适用13%的低税率。因此,纳税人应当区分出所销售货物或劳务属于那种税率,并通过计算比较分析应纳税额,进行筹划。
    案例1:某企业属于增值税一般纳税人,1月份的机电销售额500万元,其中农机销售额200万元(销售额为不含税销售额)。企业当月可抵扣的进项税额为60万元。
    未分别核算:应纳增值税额=500×17%-60=25(万元)
    分别核算:应纳增值税额=300×17%+200×13%-60=17(万元)
    分别核算节税额=25-17=8(万元)
    3.2.2 兼营增值税应纳税与免税项目筹划
税法规定:“纳税人兼营免税、减税项目的,应当单独核算免税、减税项目的销售额;未单独核算销售额的,不得免税、减税。”“纳税人兼营免税项目而无法准确划分不得抵扣的进项税额的,按下列公式计算:不得抵扣的进项税额-当月全部进项税额×﹙当月免税项目销售额÷当月销售总额﹚。”所以,当一个企业兼营免税项目是,应注意进行节税筹划。
    用无差别点法分析如下:
    设免税产品的增值税进项税额站全部产品增值税进项税额的比例为R
    单独核算前可以抵扣的进项税额=全部进项税额-全部进项税额×﹙免税项目销售额÷全部销售额﹚
    单独核算后可以抵扣的进项税额=全部进项税额×﹙1-R﹚
    求无差别点,则:
    全部进项税额-全部进项税额×﹙免税项目销售额÷全部销售额﹚=全部进项税额×﹙1-R﹚
    R=免税项目销售额÷全部销售额
    当R<免税项目销售额÷全部免税销售额,单独核算较为有利;
    当R>免税项目销售额÷全部免税销售额,不单独核算较为有利;
    当R=免税项目销售额÷全部免税销售额,是否单独核算无差别。
    案例2:某制药厂主要生产抗菌类药物,也生产避孕药品。全年该厂抗菌类药物的销售收入为1000万元(不含税收入),避孕药品的销售收入为500万元。全年购进货物的增值税进项税额为150万元。
    免税项目销售额÷全部销售额=500÷﹙1000+500﹚×100%=33%
    若避孕药品耗用的购入项目的进项税额为40万元,则40÷150×100%<33%,则该制药厂应该进行分别核算;
    若避孕药品耗用的购入项目的进项税额为60万元,则60÷150×100%>33%,则该制药厂不应进行分别核算。
    3.2.3 销售方式筹划
    商业企业在经营过程中,采用的销售方式是多种多样的。在这些不同的销售方式下,销售者取得的销售额的大小和时间是不同的,承担的税负也有较大的差异。因此,可通过税收筹划,采用合理合法的手段,降低企业当期销售额,减少应纳税额。
销售方式主要有折扣销售、销售折扣、销售折让、以旧换新、还本销售、以货易货、买一送一。这些销售方式税收待遇不同,纳税人可以根据本企业经营商品的特点合理选择。
    案例3:某商场为增值税一般纳税人,销售利润率为20%,销售200元商品,其成本为160元,国庆期间为了促销欲采用四种方案。
    方案一:采取以旧换新的方式销售,旧货的价格定为20元,即买新货时可以少付20元。
    方案二:商品九折销售。
    方案三:购买物品满200元时返还20元。
    方案四:购买商品满200元时赠送价值20元的小商品,其成本为12元,均为含税价格。
某消费者同样购买200元商品,对于商家来说,以上四种方式的税负情况是不同的,如果仅考虑增值税,则计算结果为:
    方案一:应纳增值税额=200÷﹙1+17%﹚×17%-160÷﹙1+17%﹚×17%=5.18(元)
    方案二:将折扣额和销售额开在同一张发票上。
应纳增值税额=180÷﹙1+17%﹚×17%-160÷﹙1+17%﹚×17%=2.91(元)
    方案三:按税法规定应按200元缴纳销项税税额。
应纳增值税额=200÷﹙1+17%﹚×17%-160÷﹙1+17%﹚×17%=5.18(元)
    方案四:应纳增值税额=[200÷﹙1+17%﹚×17%×-160÷﹙1+17%﹚×17% ] +[20÷﹙1+17%﹚×17%-12÷﹙1+17%﹚×17% ]=5.18+1.16=7.01(元)
如果仅考虑增值税,上述四种方案第二种最好,税负最轻为2.91元,第四种方案最差,税负最重为7,01元
从以上分析可以看出,由于商家采取的销售策略有区别,导致税负也不一样。
    3.2.4 易货贸易筹划
    易货贸易在企业经济活动中较为普遍,但不少企业把顶账的货物销售后不计提销项税,因而也不注意索要增值税专用发票,使企业遭受了不必要的损失。税法规定,易货贸易视为销售,应按规定纳税,否则按偷税论处。因此,企业在发生易货贸易时更应重视。
案例4:假定有购货方甲和收货方乙,甲方欠乙方货款1.17万元顶给乙方价值1.17万元的货物,根据乙方要求开具专用发票。乙方为了尽快获得资金,于是以1万元的价格将该批货物卖出,乙方按规定应视为销售处理。该批货物实现的税金为:10000÷﹙1+17%﹚×17%-11700÷﹙1+17%﹚×17%=﹣247.01元。按规定,它可以抵顶该企业的其他货物的销项税额247.01元,因而易货贸易的正确处理对企业是有利的。
    3.2.5 减免税政策的利用
    增值税减免税政策是对纳税人的优惠,但在享受增值税减免税政策的条件下,纳税人必须考虑在增值税多环节纳税链条中自己所处的位置。在增值税减免规定中,有的是对某些特定产品减免,有的是对符合某种条件的产品减免。因此,为了降低税负,企业可以积极创造条件,使其符合减免税要求。主要有以下途径:环保税收优惠的利用,自产自销生产基地农产品优惠政策利用等。
案例6:某橡胶集团主要生产橡胶轮胎,同时生产各种橡胶管和橡胶汽配件。在生产橡胶制品的过程中,每天产生大量废煤渣。为了治污,该集团每年花费40万运离。现该公司利用运输费用投资墙体材料,用废煤渣烧制空心砖。不仅产生了新的经济利益,还获取了国家的税收优惠。
    3.2.6 纳税期限筹划
    利用货币价值的时间性进行税务筹划是一种相对节税方法。它并不改变一定时期的纳税总额,但从各个纳税期限纳税额的变化中获得收益,从而相当于冲减了税收,使纳税总额相对减少。从企业纳税角度来说,合法的延缓纳税有利于降低财务成本,提高经营效益。为此,对企业延缓纳税进行节税筹划很有必要。纳税期限筹划的主要途径有:采用赊销和分期收款方式销售项目的延期纳税;外购货物申报抵扣的延期纳税;利用转让价格的延期纳税。
案例7:某工业生产企业购进增值税应税商品1000件,增值税专用发票上记载:购进价款100万元,进项税款17万元。该商品经过生产加工后销售单价1200元(不含增值税),实际月销售量100件,则各月销项税额均为2.04万元。但由于进项税额采用购进扣税法,1月至8月因销项税额16.32万元,不足抵扣进项税额17万元,在此期间不纳增值税。9月、10月两个月分别缴纳1.36万元和2.04万元,共计3.4万元。这样,
尽管纳税的账面金额是完全相同的,但如果月资金成本率2%,通货膨胀率3%,则3.4万元的税款折合为1月初的金额为2.18万元。显而易见,这比各月均衡纳税的税负要轻,是有效的企业内部节税筹划。
    3.2.7 进项税额抵扣税收筹划
    增值税实行购进扣税法,在正常情况下,一般纳税人购买货物或应税劳务向购买方支付的增值税额,以及纳税人进口货物向海关缴纳的增值税额,准予从销项税额中抵扣。在特殊情况下,一般纳税人购进免税农业产品,购买或销售货物支付的运费,购进免税废旧物资,未向对方支付增值税,可按一定比例抵扣进项税额。进行筹划的主要方式有:通过分立,增加抵扣;通过单独核算,增加抵扣;选择是否单独核算进项税额,增加抵扣。
案例8:某制药厂主要生产抗菌类药物,也生产避孕药品。该厂全年抗菌类药物的销售收入为1000万元(不含税收入),避孕药品的销售收入为500万元,全年购进货物的增值税进项税额为150万元,其中避孕药品的进项税额为60万元,在会计上单独核算。由于避孕药品系增值税免税货物,其进项税额不得抵扣。
    方案一:直接核算
    应纳增值税=1000×17%-﹙150-60﹚=80(万元)
    方案二:筹划核算
    该制药厂不得抵扣的进项税额=150×500÷﹙1000+500﹚=150×﹙1÷3﹚=50(万元)
    应纳增值税=1000×17%-﹙150-50﹚=70(万元)
    通过筹划,节省增值税10万元。
    3.2.8 出口退税
    出口退税筹划主要有:来料加工与进料加工的税收筹划;出口给境外关联公司的税收筹划;外资企业直接出口与间接出口的税收筹划;内资企业直接与间接出口的税收筹划等。现以内资企业直接与间接出口的税收筹划为例,进行案例分析。
案例9:某内资生产企业,附加税费率为10%,上半年购进货物的金额为6000万元,可抵扣的进项税额为1020万元,直接出口货物的金额为10000万元(离岸价),无内销。该生产企业出口货物执行“免抵退”税政策,征税率为17%,退税率为13%。
    方案一:内资企业直接出口
应纳税额=10000×﹙17%-13%﹚-1020=﹣620(万元)
    方案二:内资生产企业设立关联外贸公司,生产企业间产品以9000万元(不含增值税)的价格销售给关联外贸公司,外贸公司再以10000万元的价格出口
生产企业应纳增值税额=﹙9000×17%-1020﹚=510(万元)
生产企业应纳增值税附加=510×10%=51(万元)
外贸公司应退增值税=9000×13%=1170(万元)
公司集团净退税=1170-510-51=609(万元)
内资生产企业直接出口比外贸间接出口可多退税11万元。
因此,正确的运用税收筹划才能保护企业权益,才能获得更多利益。
 
 
    4. 税收筹划的风险与规避
    5.1 税收筹划的风险
税收筹划应当是在尊重税法,依法纳税的前提下采取适当的措施和手段,合理合法地对纳税义务进行规避,从而达到减轻或者免除税收负担的目的。其中心内容是在正确理解、掌握、分析和研究税收法律、法规,根据自身生产、经营活动的实际情况,通过筹划提高经济效益。盲目进行税收筹划,只会得不偿失,给税收筹划带来风险。再加上,税收筹划方案设计具有主观性、条件性,纳税人与税务机关权力义务的不对等性和对纳税筹划方案认定的差异性,纳税人设计税收筹划方案也会存在一定的风险。
    5.2 税收筹划风险的规避
税收筹划主要涉及两大风险:经营过程中的风险和税收政策变动的风险。对于税收筹划风险的规避也应从这两方面着手。税收筹划的关键是准确把握税收政策,依法履行纳税人义务,维护纳税人权利,要以此作为税收筹划的主要目标,也要以此作为税收筹划风险规避的重要原则。
税收筹划风险管理的具体措施有:密切关注财税政策的变化,建立税收信息资源库;正确区分违法与合法的界限,树立正确的筹划观;综合衡量筹划方案,降低风险;保持筹划方案适度的灵活性;具体问题具体分析,切忌盲目照搬。
    由此可见,税收筹划绝对不能想当然,要靠才智和技巧,善于掌握和利用国家税收有关优惠政策,才能取得预期的经济效益。
    5. 结论
综上所述,可见税收筹划在企业经营中发挥着不可替代的作用。正确到位的税收筹划增加了企业自身经济利益,增强了纳税人的法制观念和纳税观念,提高了企业管理水平和竞争能力,已然成为了企业经营中的重要法宝。重视税收筹划,在知法懂法的情况下,通过筹划用法律维护自身的合法权益,才能实现真正的利益最大化。
 
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