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小微企业税收优惠政策:梳理、效果与建议
学会理论研究  |  csczljj  |  喜欢收藏  |  2015-08-03 17:00:34  |  点击
    小微企业是最具理性的市场主体,为国家贡献了税收,为社会提供了就业机会。我国政府为了支持小微企业发展,相继出台了一系列税收优惠政策。本文就相关优惠政策进行盘点、梳理和归类,同时,基于对长沙市和宁乡县国税数据的分析结论,对小微企业税收优惠政策的效果予以评价,并提出我们的政策建议。 
     一、盘点梳理:直接税税率优惠为主,间接税优惠不明显
    目前,对小微企业的税收优惠政策主要集中在企业所得税税率优惠方面。2008年,全国人大和国务院制定《中华人民共和国企业所得税法》和《中华人民共和国企业所得税法实施条例》。上述法律法规规定,对年应纳税所得额在30万元的小型微利企业,减按20%的税率征收企业所得税,比法定税率低5个百分点,名义税率降低了20%。
2009年,财政部、国家税务总局出台财税(2009)133号文件支持小微企业发展的税收优惠政策。文件规定,从2010年1月1日起至2010年12月31日止,年应纳税所得额小于等于3万元的小型微利企业,企业所得税税额减半征收,名义税率降低了60%。
     2011年,财政部、国家税务总局出台财税(2011)117号文件,进一步扩大支持小微企业发展的税收优惠政策。文件规定,从2012年1月1日起至2014年12月31日止,年应纳税所得额小于等于6万元的小型微利企业,企业所得税税额减半征收,即减按10%征收企业所得税。这放宽了小微企业适应标准,扩大了小微企业适应范围。
其次,在流转税方面,出台了一系列间接支持小微企业发展的税收政策。2012年4月19日国务院出台国发(2012)14号文件,规定对小微企业技术服务类平台,列入进出口国家税收优惠平台,对金融机构小微企业贷款部分免征印花税,其利息收入按9折计入收入,对小微企业贷款和担保等业务,允许提高准备金,并在企业所得税税前列支。
再次,在税收征管方面,出台了若干免收根本费的政策。2011年,财政部、国家税务总局出台财综(2011)104号文件,决定在2012年1月1日至2014年12月31日止,对小型微利企业免收管理类、证照类收费,即免收发票根本费和办证根本费。
     总之,对于小微企业的税收优惠政策,涉及到了流转税、企业所得税、行政规费等各个方面,比较全面。
     二、效果评价:效果明显,但直接税优惠效应被间接税逆向冲减,税政优惠效应被严格征管逆向冲减
     基于对宁乡县、长沙市国税数据的分析,以及我们对部分小微企业的走访调研,对这些政策的效果评价如下:
     1、小微企业的特点,较好地解决了委托代理问题,更具市场理性,效率高,税收优惠政策对促进小微企业发展发挥了较大作用。无论是宁乡县的数据分析还是长沙市的数据分析,小微企业的发展较为迅速,其体现在企业户数和小微企业资产规模上。而宁乡县的数据更能说明这一点。
     2、小微企业税收优惠政策集中在企业所得税,增值税现有政策抵消了企业所得税税率优惠政策,效果有限。从宁乡县的数据分析发现,小微企业的资产税收贡献要高于非小微企业的税收资产贡献,而非小微企业的税收贡献构成60%来自于增值税,小微企业的税收贡献构成近90%来自于增值税。由于小微企业的市场地位、资金实力等市场因素和政府执法等非市场因素,小微企业在产品销售的市场定价能力和购进材料的市场议价能力远远低于非小微企业(不进入消费税产品行业也说明了这一点),在现有增值税政策框架下,导致了其增值税税负高于非小微企业增值税税负。这具体表现在:(1)现行一般规模纳税人门槛低,商业不含税销售收入80万元,工业销售收入50万元,必须办理一般纳税人。小微企业无法自由选择,而议价能力不足,难以取得增值税专用发票,无法形成进项税额抵扣;(2)达不到上述标准的小微企业,开具增值税专用发票手续繁琐,较难开具专用发票,导致产品销售渠道和对象受限,市场定价能力不足。究其原因,就是增值税“链条抵扣”和“以票管税”的管税思想根深蒂固,它们的理由是:管票就是管税,降低一般纳税人标准,可以形成整个“抵扣链条”,从而保证税收收入的“归仓率”。其实这是一种误解。
     至于营业税和印花税的优惠政策对应征增值税行业的小微企业,其影响是间接的,同样受小微企业议价能力(包括定价能力和定价能力)的制约。
上述因素的综合,导致了小微企业所得税税率优惠政策效应被增值税逆向调节所冲减,企业所得税税率优惠给小微企业的税收实惠打了折扣。
     3、增值税政策、发票管理办法、企业所得税政策以及客观存在的小微企业核定征收,四因素相互作用形成的所得税税基严格管理冲减了所得税税率优惠政策效应。
     在税收实务中,企业所得税存在查账征收和核定征收两种方式。(1)对于小规模纳税人的小微企业,在企业所得税查账征收时,由于增值税政策原因,导致部分小微企业无法取得发票,本身议价能力又无法使其获得价格上的好处,因而造成成本、费用的增加,现行企业所得税政策不允许其在企业所得税前列支。发票的“形式”转变为企业所得税税前不能列支的“实质”。其实,从严格意义上,一般纳税人的非小微企业,实行查账征收时,其取得材料和固定资产的专用发票,与“白纸发票”并没有实质区别,因为其增值税已经抵扣,在企业所得税前列支的是不含税价格。             (2)实务中,许多一般纳税人的小微企业,税务机关为了税收管理的需要,实行核定征收,将本来可以和非小微     企业“平起平坐”变成了“一高一低”。因为实行核定征收,一般纳税人资格的小微企业,其专用发票只起到了增值税抵扣作用,丧失了作为成本费用列支的“法律形式”功能。而核定征收中,核定所得率一般带有惩罚性,高于行业平均水平,使这一部分小微企业承担了较高的企业所得税税负。
上述因素共同作用所导致的小微企业所得税税基高估效应,再次冲销了企业所得税税率优惠政策效应。
     4、一般纳税人初始费用高,抵消了行政规费减免效应。据估计,目前申请办理一般纳税人的初始增量费用大约为3万元,主要包括:为金税工程配置的计算机、打印机、税控设备等相关硬件费用,电子申报等相关软件费费用,以及建章建制的财务人员薪酬费用等。依照影响企业决策因素分析,初始增量费用对企业决策的影响巨大。在调研中,部分纳税人明知办理一般纳税人对其降低税负有利,但由于无法对企业未来形成确定预期而放弃。放弃的一般纳税人资格不仅加重了小微企业增值税税负,更加重了其企业所得税税负,而且后者的幅度更大。其最终的结果是:较高的一般纳税人初始费用,既加重了增值税税负和企业所得税税负,又抵消了行政规费减免效应。
     三、政策建议:达成共识,转换直接税和税收征管、期初费用的逆向调节
     从上面的分析评价可知,小微企业的优惠政策被间接税、严格税基管理和一般纳税人初始费用所抵消,而最终的结果由于缺乏定量数据分析而无法给出定性的结论。但有一点是肯定的:小微企业的税收优惠政策大打折扣。究其原因,主要是:我们对小微企业作用认识不足,定位不准,在支持小微企业发展问题上立场摇摆,导致了税收政策难以形成合力。因此,我们对支持小微企业的政策建议是:达成共识,转换直接税和税收征管、期初费用的逆向调节,形成税收政策支持小微企业发展的合力,促进小微企业发展。具体建议包括:
      1、增值税方面。允许企业自由选择一般纳税人资格,或者说一般纳税人可以选择简易征收办法,从而降低小微企业的间接税成本。首先,纳税人自由选择一般纳税人资格,并不必然导致税收了流失。正如现在的一般纳税人实行简易征收办法,因而其购进的材料和固定资产,其进项税额不能抵扣,其征收率为6%,其上一环节的销项税额没有进入抵扣环节,本环节销售产品的销售收入依6%征收率征收增值税,如果仅从上一环节和本环节考察,整体税负并非一定减少。其次,将增值税简易征收办法或者增值税征收率设定为3%。允许纳税人自由选择,既可以不减少税收收入,又降低了税收资格的“制度成本”,提高企业(主要是小微企业)的市场理性,从而提高经济效益。第三,纳税人自由选择纳税人资格,其效果等同于为纳税人设定了一个最高的征收率,为国家与纳税人的分配设定了一个红线,有利于减税政策的落实,纠正政策制定中可能存在的行业歧视(奖限政策职能交给消费税去实现)。
     2、营业税方面。营业税的重复征税问题,加重了纳税人税收负担,因此,要加快“营改增”步伐,扩大“营改增”范围。从支持一般纳税人小微企业出发,建议将“营改增”范围扩大到交通运输、物流、金融服务、技术贸易、劳务派遣、现代服务、等领域,该领域得劳务和服务 是小微企业经常购进的劳务和服务。需要特别说明的是,“营改增”与增值税一般纳税人资格自由选择并不矛盾。“营改增”后,一般纳税人资格也要可以自由选择,或者可以实行简易征收办法,征收率也可以定为3%。这样,可以避免税收政策出现第一、二、三产业的“产业歧视”,避免消费者的消费行为因税收而被扭曲,真正起到促进消费的作用。同时,消费者的市场理性和生产者的市场理性可以维系产销双方的平衡。平衡市场的“良币驱逐劣比”效应,无疑会自动寻找市场效率高者。前已述及,与非小微企业相比,小微企业是市场效率高者,因而会促进小微企业发展。
      3、企业所得税方面。主要从两个方面改革:一是按照区域行业平均应税所得率略高确定核定征收企业所得税的应税所得率。区域可以选择省以上区域,全国市场化程度高的行业可以确定全国的平均应税所得率。在完成了征管数据省级集中的条件下,采集省级的该数据技术上没有任何问题;待金税三期完成后,采集全国范围内的该数据也轻而易举。考虑到核定征收降低了财务人员费用,也为了防止纳税人滥用核定征收,核定应税所得率可以高于平均应税所得率15—30%。二是实行查账征收企业所得税的,要从企业内控下手,改变凭票税前扣除的做法。对于业务真实的白纸发票,允许所得税前扣除,按发票管理办法处罚。至于对开具白纸发票的纳税人,由税务机关查补税款并依《税收征管法》处理。这是把税务机关的责任还给税务机关,而不能采取 “不得税前列支”方式来事实上“惩罚”“受害者”(纳税人)。
      4、行政规费方面。主要是:国家财政免费提供纳税人的金税工程相关费用。这一点对小微企业极为重要。一般来说,小微企业抵抗和承受风险的能力较弱,对未来较难预期现行的抵扣进项税额制度,使不少想申办一般纳税人的小微企业“望而却步”,无法预知市场风险和企业经营风险能让企业走多远。一旦国家承担了这部分费用,纳税人对未来的损失或者收益的计算就截然不同,而纳税人往往处于临界点,因此其最后决策的结果会不同。可以预见的是:采取这个措施,可以提高小微企业的“创业热情”。
 
 
     彭明(1970-  ),男,湖南宁乡人,湖南省宁乡县国家税务局高级会计师、经济师

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